Decisão Normativa CAT-4, de 10-9-2001 - DOE 11-9-2001

ICMS - Importação de bens, para utilização econômica no País, sob o regime aduaneiro especial de admissão temporária

O Coordenador da Administração Tributária, tendo em vista o disposto no artigo 522 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro de 2000;

considerando que as importações, em caráter temporário, de bens para fins econômicos, mediante contrato de arrendamento, de aluguel, ou de simples empréstimo entre matrizes e filiais, têm se acentuado nos últimos anos;

considerando que o regime aduaneiro especial de admissão temporária, além das importações de bens para fins científicos, artísticos, culturais, esportivos, turísticos e de destinação equivalente, passou a abrigar, também, a importação de bens para participar diretamente da nossa economia, ainda que em caráter temporário;

considerando que a incidência do ICMS devido na importação tem a função essencial de submeter os bens importados ao mesmo tributo que onera os bens fabricados no País, sob pena de tratamento privilegiado aos primeiros;

considerando que o fato gerador do ICMS na importação, definido pela Lei Complementar 87/96, de 13-9-96 em harmonia com a Constituição Federal de 1988, ocorre no momento do desembaraço aduaneiro;

considerando que as freqüentes dúvidas suscitadas pelos contribuintes apontam para a oportunidade de um posicionamento claro e transparente desta Coordenadoria da Administração Tributária sobre o tema da importação de bens para utilização econômica sob o regime aduaneiro especial de admissão temporária;

considerando, por fim, que os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas e as práticas reiteradamente por elas observadas são normas complementares à legislação tributária, conforme declaram os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional; decide:

1 - fica aprovado o entendimento consubstanciado na resposta dada pela Consultoria Tributária, em 13-8-01, à Consulta nº 217/01, cujo texto é reproduzido em anexo a esta decisão;

2 - conseqüentemente, com fundamento no inciso II do artigo 521 do RICMS/2000, ficam reformadas todas as demais respostas dadas pela Consultoria Tributária que, versando sobre a mesma matéria, concluíram de modo diverso;

Esta decisão produzirá efeitos a partir de sua publicação, observando-se, relativamente às importações pretéritas da espécie, o disposto no parágrafo único do artigo 100 do C Código Tributário Nacional.

"Consulta 217/01, de 13 de agosto de 2.001

1. A Consulente, que tem como atividade a industrialização e comercialização de produtos e subprodutos derivados de doces e alimentos em geral, bem como a importação, exportação, representação, comércio, transportes de bens próprios e de terceiros, pretende importar, sob o regime aduaneiro de admissão temporária, uma máquina a ser utilizada em sua área de produção. Faz as seguintes indagações, relativamente à tributação do ICMS:

1.1. "a modalidade de não-recolhimento pelo fato é caracterizada como: isenção, não-incidência ou suspensão, não constitui fato gerador do ICMS ou imunidade?

1.2. é obrigatória a utilização da Guia para Liberação de Mercadoria Estrangeira sem Comprovação do Recolhimento do ICMS?

1.3. sendo necessário, qual deverá ser o fundamento legal para o preenchimento do campo 44 da referida Guia?

1.4. caso não seja necessária a Guia, qual será o documento que comprovará a não-exigibilidade do ICMS, por exemplo, se houver fiscalização do ICMS?

1.5. seria a resposta dessa Consultoria o fundamento legal para eventuais fiscalizações no estabelecimento do importador, desde que este esteja procedendo em conformidade com os termos da resposta?

1.6. sendo necessário o recolhimento do ICMS, qual seria a base de cálculo, ela também seria proporcional?"

2. Para responder às perguntas formuladas, devemos, primeiramente, examinar o fato gerador do ICMS na importação.

2.1. Abstraindo, para maior facilidade, os serviços de transporte e de comunicação, o fato gerador do ICMS, segundo a Constituição Federal de 1988, são as "operações relativas à circulação de mercadorias" (art. 155, inciso II, da Constituição Federal de 1988), incidindo também o imposto sobre a "entrada de mercadoria importada do exterior, ainda quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo fixo do estabelecimento ..." (artigo 155, § 2(, inciso IX, alínea "a").

2.2. É necessário observar que a doutrina diverge sobre o conceito de importação. Enquanto para uns a importação de mercadorias ou bens pressupõe a sua incorporação ao patrimônio nacional, e nesse caso só ocorreria importação com o despacho para consumo, para outros, quando a mercadoria transpõe a fronteira política (território nacional) já se pode falar em importação. A legislação aduaneira, em geral, e a do Imposto de Importação, em particular, optaram por este último entendimento, tanto assim que para diversos regimes aduaneiros especiais, como a admissão temporária, o entreposto aduaneiro, o entreposto industrial e até o simples trânsito aduaneiro, existe a suspensão do Imposto de Importação e não a sua não-incidência. Segundo José Lence Carlucci, em seu livro Uma Introdução ao Direito Aduaneiro (São Paulo, Ed. Aduaneiras, 1997, p. 38 ):

"Ouvidas as opiniões dos mestres citados, ficamos com Sebastião de Oliveira Lima. A importação pode implicar na incorporação do produto estrangeiro ao patrimônio nacional e é isso que quase sempre ocorre. Entretanto, pode também implicar na importação de um serviço ou de uma utilidade ou de uma atividade que a trazida do bem pode proporcionar, como é o caso, por exemplo, dos bens admitidos temporariamente no País para satisfazerem uma necessidade ou prestarem um serviço por um período de tempo determinado. O patrimônio nacional foi enriquecido em conseqüência dessa importação. O mesmo se diga dos outros regimes suspensivos em geral: drawback, entreposto aduaneiro e industrial e até mesmo o trânsito aduaneiro. Nestes casos, mesmo que não tenha havido despacho para consumo e nacionalização dos bens, ocorreu o fato físico da importação com a conseqüente geração de todos os serviços que gravitam em torno desse fato, incorporáveis ao patrimônio nacional."

2.3. No que diz respeito ao ICMS, a Constituição Federal de 1988 e a Lei Complementar 87/96 acompanham esse pensamento, na medida em que estabelecem que o fato gerador do ICMS na importação de mercadorias é a "entrada de mercadoria importada do exterior" entendendo-se essa "entrada" como entrada no território nacional.

3. Por outro lado, o artigo 12 da LC 87/96 determina o elemento temporal do fato gerador. Segundo Bernardo Ribeiro de Morais, em seu livro "Compêndio de Direito Tributário" (Rio de Janeiro, Ed. Forense, 1984, p. 552), "esse elemento indica o momento em que se deve considerar concretizado o fato gerador da respectiva obrigação". No tocante ao ICMS, e relativamente à entrada de mercadoria importada do exterior, esse momento é o do desembaraço aduaneiro, conforme inciso IX do referido artigo 12.

4. Compreende-se que assim seja, já que o desembaraço aduaneiro é definido no § 1º do artigo 450 do Regulamento Aduaneiro como " ... o ato final do despacho aduaneiro em virtude do qual é autorizada a entrega da mercadoria ao importador" . É, portanto, a partir da autorização para a entrega da mercadoria ao importador que ocorre a "entrada de mercadoria importada do exterior" .

5. Sendo assim, a identificação do campo de incidência do ICMS deve se pautar unicamente ela Constituição Federal e pela Lei Complementar 87/96. E, esses dois diplomas deram ampla liberdade aos Estados, na medida em que falam apenas em entrada de mercadoria importada do exterior e em desembaraço aduaneiro, este sem qualificações. Um órgão da hierarquia desta Consultoria Tributária não poderia especificar onde a Constituição e a Lei Complementar silenciaram.

6. Dada a autonomia de esferas de governo, garantida pelo federalismo, a identificação do fato gerador de imposto estadual não pode ficar atrelada à legislação aduaneira federal, mesmo porque a Receita Federal, por razões de oportunidade e conveniência, pode alterar, e de fato tem alterado, seus critérios, possibilitando hoje o desembaraço sob regime aduaneiro especial do que ontem sofria desembaraço para consumo.

7. Finalmente, sabendo-se que nos fluxos internacionais, regra geral, vigora o princípio de tributação no destino, justifica-se a incidência dos impostos internos, no caso, o ICMS, na entrada de mercadorias importadas que de alguma forma trazem uma utilidade para a economia nacional, sob pena de gozarem de tratamento tributário mais favorável do que o dispensado às mercadorias aqui fabricadas.

8. Portanto, interpretando-se a legislação do ICMS quer sob o ponto de vista teleológico, quer sistemático, quer literal, chega-se à conclusão pela incidência do imposto na entrada de bens importados do exterior para utilização econômica no país, admitidos sob o regime aduaneiro especial de admissão temporária.

9. As perguntas 1.2, 1.3, 1.4, e 1.5 restam prejudicadas pois pressupõem o não- pagamento do imposto. Quanto à base de cálculo (questão 1.6), não existe na legislação estadual dispositivo legal que permita o pagamento do ICMS de forma proporcional ao tempo de permanência do bem no país. A base de cálculo é aquela definida pelo artigo 37, inciso IV do RICMS/2000."